今世界经济一体化大潮中，跨国公司集团内部交易额占世界贸易额的比重已超过50%并越来越大，公司集团内部交易定价，即转让定价所带来的税收问题日益引起众多国家的关注。随着我国经济改革的进一步开放，转让定价行为必然日渐增多。1991年7月1日，我国正式启动转让定价税制，但实施多年来并未达到规范化。有鉴于此，本人拟就实践中实施转让定价调整的转让定价行为的判定、调整方法的选定及调整结果的处理等方面，阐述几点看法，供同仁参考。

一、转让定价行为的判定

认定企业间是否存在关联企业，是对关联企业业务往来进行转让定价调整的前提，关联企业间是否按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用是实施转让定价调整的关键。所谓独立企业问的业务往来是指没有关联关系的企业间;按照公平成交价格，即非受控价格和营业常规所进行的业务往来独立成交价是限定关联企业交易价格的基本原则，违反这原则，通过人为定价或者通过操纵价格转移利润，而减少应纳税所得额，税务机关有权进行调整。

思考一，公平市场价格是判定的唯一标准。掌握国际市场上各种产品价格信息是判断作价是否合理的准则，反观现行国情，全国至今尚未有一个权威的价格信息机构，即使是商会、海关等部门提供的资料也是粗线条的，不具有实际性参考价值，国际互联网络仅仅提供公司简介，而实质性的东西--价格信息，无法知晓。

从公司间的财务指标比较。或公司经营规模等外在表象时公司利润指标不相配，仅仅是怀疑该公司存在转让定价的基础，从怀疑到现实，的确有很大的距离，况且，独立企业问的经营方式、经营规模、经营理念、经营者个人商誉等因素，足以引起利润水平的较大差距。

思考二，转让定价史上有名的美国森斯特兰案，无论是“承包制造商”理论，还是“往返型交易”，对我国来（进)料加工关联企业实施转让定价调整，具有现实意义。鉴于目前太多数外商企业，不管是来料加工，或者进料加工，都是通过境外母公司接单、收款，境内子公司负责生产、加工，产品品牌全部用母公司商标，实际上，境内子公司纯属加工作坊，特别是劳动密集型企业，表现尤为明显。

思考三，市场竞争促使企业集团作战，集团的兼并已成为新时尚。实现集团整体利益最大化是公司经营目标。为了集团利益，关联企业之间连续作价或连环作价已成为必然，连续作价或连环作价必然引起关联企业间利润此消彼长，在不影响集团利益的情况下反而增加集团利益，此种作价行为是否违反营业常规。有待进一步考证，而跨国集团之间利润的调整应该是我们今后转让定价工作的新课题。

思考四，关联企业之间业务往来转让定价交易行为的判断，是综合考虑还是分项考虑有待进一步规范。例如，青岛某工业有限公司与关联企业之间业务往来交易行为，在转手境外定单方面，从我国的财政角度看，不但没有存在转让定价嫌疑，还增加我国的财政收入;在代理业务方面，存在明显的转让定价行为;综合上述两项业务分析，因为代理业务相对较少，综合两项业务测算，不存在转让定价行为。

二、转让定价调整方法

关联企业间购销业务，不按照独立企业之间的业务往来作价的，税务机关有权按照下列顺序和确定的方法调整共计税收入额或所得额:

按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格。

按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平。

按照成本加合理的费用和利润。

按照其他合理的方法，如可比利润法、利润分割法、净利润法、核定利润率，经企业申请，主管税务机关批准，也可采用预约定价方法。

思考一，没有必要规定机械、先后顺序的调整方法。

在国际上，各国关于国际关联企业价格和费用分配所遵循的原则是独立核算原则和总利润原则两种。按照独立核算原则，关联企业收入及费用分配标准存在两大类;以交易为基础的转移价格法和以利润为基础的转移价格法，以利润为基础的转移价格法一般被作为最后的选择方法，我国的其他合理方法就属于此类。OECD于1979年改变先前规定机构的优先使用顺序，而是鼓励以灵活实用的态度来选择适合的调整方法，OECDl995年准则再度确认不规定先后顺序，仅规定各种利润方法必须作为在传统方法均不适用的情况下，才可作为最后手段加以运用。

美国在1992年正式宣布废弃这种对所谓传统方法使用顺序的规定，在1993年的转让定价暂行规定中提出“最佳方法规则”供纳税人选择。据有关资料记载，美国在1968年和1969年对174家公司进行转让定价调整中，按前两种方法调整的占31%，第三种方法占28%。第四种方法占41%，而我国目前实施转让定价调整的方法，大多数采用第四种方法。

思考二，是否可采用灵活多变的调整措施

其一、征收预提税不妨是明智之举。支付关联企业间商标使用权、专用技术使用费等无形资产方面，由于我国各资产评估事务所素质参差不齐，无形资产的评估无法起到应有的参照价格，而国际市场上，更是千差万别，无法比照，为了避免税务机关浪费无谓的时间，减少税收成本，是否将该部分(还可以包括利息)给予征收预提所得税，暂不实施转让定价调整，例如，山东某电器有限公司93一97度累计支付境外技术报酬金9812多万元，商标使用费4B多万元，按10%征收预提所得税较按75%征收企业所得税，反而创收2.5%"

其二、在提供劳务和销售货物之间进行切换，不妨是新的尝试。掌握国际市场上价格信息，实属庞大的工程，社会主义市场体系与资本主义市场体系又存在本质的区别，资本主义市场又可分为三大体系，要在市场价格上比较同属易拉罐不同品牌的可乐，在不同地区、不同时期的价格，并非易事，可见，在繁杂的市场因素中寻找可比因素，必将耗去大量的人力、物力、财力。甚至产生负面社会效应，而把销售货物人为的分割为两部份，在假设一部份为真实不变的基础上，另一部份按提供劳务进行调整成为可能。例如，青岛某电器有限公司，其进口的原材料、机器设备、模具等全部通过境外母公司采购转销青岛公司，母子公司间签订合约，境外母公司售给青岛子公司的原材料、模具(包括设计、开模)分捌按母公司采购价格加价20%、150%等不同比例，按离岸价格结算，我们在假设母公司采购价格真实的情况下，在同等环境中参照提供劳务的利润水平进行比照，发现该比例分别高出12%、20%，取得事半功倍的效果。

其三、预约定价法不亏是有益的补充。虽然预约定价法属于利润法的一种，较传统的交易法要求高、难度大，在现实工作中是一件相当有益的事。首先，传统的事后调整变为事前调整，避免税企之间的敌对状态;其次，在对以前年度进行转让定价调整后，特别是劳动密集型企业，一般的劳务水平相对稳定，变数较少的情况下，由先前的财务资料演译、模拟推测未来的财务指标，达成协议，极大的减少税企双方的工作量，双方可以将精力投入到其他方面。再次，即使预约定价法缺乏其充分的现实应用基础，对现实有较大的财政意义，特别是对那些获利年底尚未确定，或处于免税期的企业，哪怕预约定价法的应用离市场准则尚有距离，也不偏离调整的初衷。

三、调整结果帐务处理

对关联企业转让定价调整的应税所得，企业应作相应的帐务调整，否则，其关联方取得的超过没有关联关系所应取得的数额部份，视同股息分配，不得享受所得税优惠。

思考一，是否进行帐务处理作为征税与否的标准不妥。

其一，在我国已签订的60个税收协定中，仅有中美、中英、中瑞(典)等少数国家要求第二次调整，在这大背境中，我们又规定帐务不作相应调整者，其关联方取得的超过没有关联关系所应取得的数额部份。应征收预提税，是属不妥。

其二，相应的帐务处理属雕虫小技。在应收帐款、本年利润或应付股利等科目进行简单操作便可完成形式上的规定，甚至可以通过已收应收帐款抵顶应调整所得额部份，再以应付股利冲销应收帐款来达到帐实平衡，在市场经济中为减少财务费用，应属正常。

思考二，调整部份再投资退税问题。

外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资木，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年后，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部份已缴纳所得税的40%税款，如果是再投资举办、扩建产品出口企业，或先进技术企业，可退还100%税款。对实施转让定价调整的企业，其被税务机关调增部份而缴纳企业所得税后，再投资于上述情况，享受再投资退税，冲抵了实施转让定价调整的成果。（王国华）