近年来，不少会计学者就中国传统文化对中国会计的影响进行了深入研究，提出了不少令人耳目一新的看法，这对于促进中国会计的发展，具有相当重要的意义。但他们都是从静态文化的角度探讨其对中国会计的影响，其实文化并非一成不变的化石，它处在不断的运动发展之中，社会的经济、政治、法律、宗教等因素，都会对文化产生不同程度的影响。单就在中国传统文化中影响最大的儒家学说而言，程朱理学与孔孟之说就有不小的差异。自鸦片战争打破了中国封闭的大门后，中国的传统文化就受到了连绵不断的冲击，洋务运动、戊戌变法、辛亥革命、新文化运动等事件都在中国文化中留下了深深的痕迹。尤其在改革开放后，中西文化展开了全方位的交流，全社会的价值体系、观念体系都发生了较大的变化。因此，笔者拟从文化的动态发展角度，探讨改革前后中国现代文化的发展对中国会计的影响。
　　
　　一　社会文化研究框架及会计亚文化观
　　
　　（一）社会文化研究框架
　　
　　所谓文化就是渗透在一个国家或民族的一切行为系统里的观念体系与价值体系。对于社会文化研究，荷兰学者Hofstede作出了重大的贡献，他通过一项对53个国家和地区的10万余名在跨国公司工作的职员进行的问卷调查，制定了一套用来区别民族文化特征的文化模式，该模式包括四个层面的内容：个人主义与集体主义，权距大小，不确定性回避的强弱，阳刚与阴柔。
　　 
　　1.个人主义与集体主义。在个人主义社会，社会结构较为松散，社会成员仅服务于自己及家庭，个人利益在集体利益之上，行为也较不受集体规范的约束；在集体主义社会，社会成员通常比较忠于集体利益，遵循集体规范，个人的利益和成就通过集体的利益和成就来体现，同时个人也接受集体的认同和保护。
　　 
　　2.权距大小。权距是指管理当局的集权程度，权距大小简而言之就是等级制度是否明显，在权距大的社会里，集权程度高，等级制度明显，在此社会中，学生尊敬老师，子女服从父母，雇员遵循上司的指示，人们默认权力不均衡分布；权距小的社会，集权程度低，分权较为普遍，学生期望与老师彼此尊重，子女视自己与父母处于平等地位，雇员希望上司聆听他们的建议，当权力分配不均衡时，人们会做出努力，促使权力分布均衡化。
　　 
　　3.不确定性回避意识的强弱。不确定性回避意识是指社会成员对不确性和有差异的事物感到不快的程度。不确性回避意识强的社会人们不愿冒险，对含义不清楚或指示不明确的情况较易逃避而不积极面对，人们对观念和行为有一套特定的看法，较难容忍与众不同的人和想法。在不确定性回避意识比较弱的社会，气氛比较宽松，人们较容易接纳有差异的事物，要关注实务而不是原则。
　　 
　　4.阳刚与阴柔。具有阳刚特征的社会比较倾向于功绩、勇敢、独断、物质上的成就，相反，阴柔社会的人们重视人际关系，谦虚，关心弱小和生活的水准。
　　
　　（二）会计亚文化观的四个层面
　　
　　在Hopstede 建立社会文化框架的基础上， 苏格兰Glasgon 大学的Gray教授，相应的提出了会计亚文化的四个层面，并分析了社会文化对会计亚文化的影响。
　　 
　　1.专业性与法令管制。在专业性强的会计社会里，会计人员注重个人的专业判断，强调专业的自我约束，主张政府尽量少干预，其会计规范趋向于原则性。在专业性较弱的社会里政府用法律规范会计制度及会计实务，包括会计科目、报表格式等，会计人员专业判断的空间相对狭小。
　　 
　　2.统一性与灵活性。重视统一性的会计社会，强调不同企业会计实务的统一和企业不同期间会计方法的一贯，企业因地制宜进行会计处理的余地较少；在着重灵活性的会计社会中，倾向于考虑各个企业的具体情况，做到有的放矢，强调会计的专业判断。
　　 
　　3.谨慎性与乐观性。谨慎的会计亚文化要求会计人员以谨慎的态度来核算公司的盈利，重视稳健性原则的应用；相反，乐观的会计亚文化则倾向于采用乐观的带有风险的创新的会计核算方法。
　　 
　　4.保密性与透明性。这主要是指信息的披露程度，保密性的会计亚文化倾向于把会计信息作为秘密来处理，仅把对企业经营、资金筹集有密切联系的信息进行公开；透明性的会计亚文化则乐于公有会计资料，展示经营业绩。
　　
　　二　改革前后中国文化的发展及其对会计亚文化的影响
　　
　　（一）改革前后中国文化的发展
　　 
　　1.集体主义。中国的传统文化中就强调集体主义，儒学极重视个人对家庭、家族、国家的责任义务，把个人利益置于社会价值中，以修身、齐家、治国、平天下为个人奋斗的目标。这一文化层面，在各次文化冲击中不仅没有削弱，反而被不断强化。新中国成立后，以“雷锋”、“草原小姐妹”等为代表的一大批牺牲个人利益维护集体利益典型的树立，使集体主义文化发扬光大；目前，却出现了集体主义向个人主义转化趋势，当今社会，集体主义思想逐步弱化，人们更注重自我价值的实现，关心个人意愿的满足。
　　 
　　2.权距。中国传统文化中讲究“君君臣臣父父子子”，等级制度森严，新中国建立后，权距有所缩小，但仍然相当大，干任何事情都注重“级别”，坐车、工资、住房，连吃饭时的座位都由“级别”来确定；但改革后权距有所缩小，人们开始重“理”而不重“礼”，逐步形成平等意识。
　　 
　　3.不确定因素的规避意识。中国社会长期处于安稳，平静的状态，一点变动都会掀起轩然大波，连头发的长短、裤脚的大小、衣服的式样都会令人们议论纷纷；随着改革开放的深入，一贯平稳、安份、单调的中国社会在短短的20年时间内发生了翻天覆地的变化，见多识广的现代中国人也终于“见怪不怪”了，连曾经对“扭屁股”大发议论的老同志也跳起了老年迪斯科。
　　 
　　4.阴柔性。传统文化偏好中庸之道，以“和为贵”，建国后，同样强调批评与自我批评（实际上就是谦虚），平均主义（实质是扶助弱小），整个社会处于阴柔状态；现在阴柔的社会文化也开始阳刚起来，人们开始追求个人财富和事业成就，尊重英雄，有人就北京近百所高校问卷调查“当代中国的男子汉是谁”，李嘉诚名列榜首。
　　
　　（二）中国会计随着改革的深入而发展
　　 
　　1.法令管制。改革前，由于强烈的集体主义精神，权距大，人们对不确定性回避意识强，使中国的会计具有严格的法令管制特征。中国没有会计职业团体，对会计的管理完全由财政部会计管理司进行，各种行业会计制度以法规的形式由各部委与财政部联合颁发，具有高度的强制性。随着集体主义向个人主义转化，权距的缩小，及对不确定性的回避意识削弱使会计的管理向专业化方向发展。
　　
　　（1）专业团体的建立，1979年12月26日至1980年1月7日， 中国会计学会筹备会在广东省佛山市举行，并宣告中国会计学会成立；1988年11月15日，中国注册会计师协会在北京成立。这意味着中国的会计职业团体已经初步形成。
　　
　　（2）专业人员在准则的制定、解释等方面的作用逐渐增大。 中国会计学会于1987年成立的以著名会计学专家娄尔行教授阎达五教授，葛家澍教授为召集人的“会计原则和会计基本理论研究组”（后更名为“会计基本理论和会计准则研究组”）对《企业会计准则》的研究与制定起了极大的推动作用；中注协则取得了《独立审计准则》的解释权。
　　
　　（3）会计人员的水平不断提高。随着大量综合性大学， 理工类院校开设会计专业、会计系，财经类院校会计系的扩大，使会计人员接受正规教育的机会越来越多，经过正规教育的会计人员也越来越多，而会计资格考试则更加促进会计人员钻研专业，提高职业水平。
　　 
　　2.统一性。与法令管制同样的原因，原有的会计内容呈现明显的统一性的特征。规定十分全面具体，大到会计报表，小到会计科目、凭证，甚至帐册的基本格式，全国上下都有统一的规定，会计人员完全没有专业判断的空间。因此，会计人员也勿需很高的职业水平，很多会计没有经过正规的教育，是以“师傅教徒弟”的方式培养出来的。而文化传统的变化使会计的统一性略有降低，专业判断的空间有一定拓展。
　　
　　现行的会计制度较之老的会计制度，其选择的范围有所扩大，如新制度规定企业可以自行增减会计科目等等；而具体准则（征求意见稿）则比新制度更为灵活，选择的空间进一步增大。目前，西方国家的准则制定正从灵活性走向统一性，而我国却是从统一性走向灵活性。这正是中西文化发展趋势不同所引起的。
　　 
　　3.乐观性。改革前，中国的会计没有“准备金”概念，既不提“坏帐准备”，也没有“商品削价准备”，固定资产只有直线法，没有加速折旧法，明显的倾向于乐观性。按Gray的观点，既然社会文化呈现集体主义，不确性回避意识强，阴柔性等特征，那么该时期中国的会计应呈现出谨慎性而不是乐观性。造成这种情况有几方面的因素：
　　
　　（1）经济因素，当时的中国社会实行高度的国有集中经济， 产品的生产供不应求，物价几十年不变，坏帐损失、商品销不出、通货膨胀等现象根本不会发生，即在经济上不存在不确定性。
　　
　　（2）政治因素， 我国曾提出“跑步进入共产主义”“十五年赶超英美”等盲目乐观的口号，政治上的盲目乐观对会计产生了影响。
　　
　　（3）传统的趋吉心理， 即对不确定的事物总往好的方面说：讨一个好“兆头”。这是中国民间的一种传统习惯，在会计上也有体现，如“损益表”叫“利润表”，“投资损益”称“投资收益”，“本年损益”叫“本年利润”等等。会计改革后，会计的谨慎性增强，乐观性下降。新制度采用了“准备金”概念，设置了“坏帐准备”“商品削价准备”等帐户，而且在存货计价中还允许采用“成本与市价孰低法”，相对老制度而言，其谨慎性有所增强。在这一层面，会计亚文化又呈现与社会文化的发展相反的趋势，其原因主要是对以前过度的乐观性进行校正。相对于我国目前的坏帐风险，经营风险而言，“准备金”的提取率仍然偏低，也就是说与国外的会计亚文化相比较，我国的会计亚文化仍侧重乐观性，其原因主要在于以前过度的乐观性文化的沉淀。
　　
　　4.保密性。改革前，企业的报表只向上级、银行及财政等有关政府部门呈报（当时的银行是政府部门之一），而不对外公布，并且没有严格的审计制度作为保证，其资料上报的范围、程度都按照是经营者的意愿。这是因为集体主义社会把集体利益置于个人利益之上，若向外界披露过多的企业信息，有损企业集体利益，而且，当时高度的集体主义也造成个人不需要会计信息；权距大的社会限制信息披露可以保护权力的不平等，而会计审计人员也服从权威，不违背权威者的意思；同时，不确定性回避意识强，阴柔性的社会特征也赞同这种现象的存在。改革后，透明度稍有增大，以前任何企业都不对外公布其财务报告，随着中国证券市场的建立与发展，为了保护公众利益，财政部门及证监会规定上市公司都必须要公告其财务报告，而且，在《证券时报》、《中国证券报》等国内上市公司财务报告指定刊登的报刊上，也可以看到，上市公司财务报告所披露的信息越来越多。《公司法》则规定公司应对其股东公布财务报告。因此，笔者认为会计的透明度还是有所增大。其文化根源在于集体主义走向个人主义，权距的缩小，对不确定性规避意识削弱及阴柔变得阳刚。
　　
　　通过以上分析，我们可以看到会计亚文化深受社会文化的影响，随着我国社会文化的发展，中西文化的交流，中西会计亚文化之间呈现靠拢的趋势。但我们也应看到5000年文明累积成的文化基础十分深厚，因此，我国社会文化的发展及其对会计亚文化的影响将是一个十分漫长的过程。

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